Unternehmenszusammenschlüsse nach IFRS 22. Neue IFRS: Anwendungsmerkmale. Nuancen der Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen

International Financial Reporting Standard (IFRS) 3 Unternehmenszusammenschlüsse

Mit Änderungen und Ergänzungen von:

1 Das Ziel dieses IFRS besteht darin, die Relevanz, Zuverlässigkeit und Vergleichbarkeit der Informationen zu verbessern, die ein berichtendes Unternehmen in seinem Abschluss über einen Unternehmenszusammenschluss und seine Folgen darstellt. Um dieses Ziel zu erreichen, legt dieser IFRS Grundsätze und Anforderungen dafür fest, wie ein Erwerber:

(a) erfasst und bewertet in seinem Abschluss die erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte, übernommenen Schulden und alle nicht beherrschenden Anteile am erworbenen Unternehmen;

(b) erfasst und bewertet den im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses erworbenen Geschäftswert oder den Erlös aus einer günstigen Akquisition; Und

(c) legt fest, welche Informationen offengelegt werden müssen, damit die Abschlussadressaten die Art und die finanziellen Folgen des Unternehmenszusammenschlusses beurteilen können.

Geltungsbereich

2 Dieser IFRS gilt für eine Transaktion oder ein Ereignis, das der Definition eines Unternehmenszusammenschlusses entspricht. Dieser IFRS gilt nicht für:

Informationen zu Änderungen:

(a) die Behandlung der Gründung des Joint Ventures im Jahresabschluss des Joint Ventures selbst;

(b) der Erwerb eines Vermögenswerts oder einer Gruppe von Vermögenswerten, der/die kein Unternehmen darstellt. In solchen Fällen muss der Erwerber die erworbenen einzeln identifizierbaren Vermögenswerte (einschließlich derjenigen Vermögenswerte, die die Definition und die Kriterien für den Ansatz als immaterielle Vermögenswerte in IAS 38 „Immaterielle Vermögenswerte“ erfüllen) und die übernommenen Schulden identifizieren und ansetzen. Die Anschaffungskosten der Gruppe müssen auf der Grundlage ihrer relativen beizulegenden Zeitwerte zum Zeitpunkt des Kaufs den einzelnen identifizierbaren Vermögenswerten und Schulden zugeordnet werden. Eine solche Transaktion oder ein solches Ereignis führt nicht zu einem Geschäftswert.

Informationen zu Änderungen:

7 Um den Unternehmenserwerber zu identifizieren, der die Kontrolle über das erworbene Unternehmen erlangt, sollten die Leitlinien in IFRS 10 verwendet werden. Wenn ein Unternehmenszusammenschluss stattgefunden hat, aus der Anwendung der Leitlinien in IFRS 10 jedoch nicht eindeutig hervorgeht, welches der sich zusammenschließenden Unternehmen der Erwerber ist, müssen die in den Paragraphen B14–B18 beschriebenen Faktoren berücksichtigt werden, um den Erwerber zu bestimmen.

Ermittlung des Kaufdatums

8 Der Erwerber muss das Erwerbsdatum angeben, d. h. das Datum, an dem er die Kontrolle über das erworbene Unternehmen erlangt.

9 Das Datum, an dem der Erwerber die Kontrolle über das erworbene Unternehmen erlangt, ist im Allgemeinen das Datum, an dem der Erwerber die Gegenleistung rechtmäßig überträgt, die Vermögenswerte erwirbt und die Verbindlichkeiten des erworbenen Unternehmens übernimmt – das Abschlussdatum. Der Käufer könnte jedoch die Kontrolle zu einem Datum übernehmen, das entweder vor oder nach dem Abschlussdatum liegt. Beispielsweise liegt der Erwerbszeitpunkt vor dem Abschlussdatum, wenn die schriftliche Vereinbarung vorsieht, dass der Erwerber am Tag vor dem Abschlussdatum die Kontrolle über das erworbene Unternehmen erlangt. Der Käufer muss bei der Ermittlung des Kaufdatums alle relevanten Fakten und Umstände berücksichtigen.

Ansatz und Bewertung der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte, übernommenen Schulden und etwaiger nicht beherrschender Anteile am erworbenen Unternehmen

Prinzip der Anerkennung

10 Zum Erwerbszeitpunkt hat der Erwerber die erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte, übernommenen Schulden und alle nicht beherrschenden Anteile am erworbenen Unternehmen getrennt vom Geschäfts- oder Firmenwert zu erfassen. Die Erfassung identifizierbarer erworbener Vermögenswerte und übernommener Schulden unterliegt der Erfüllung der in den Absätzen 11 und 11 genannten Bedingungen.

Anerkennungsbedingungen

11. Um die Ansatzbedingungen gemäß der Erwerbsmethode zu erfüllen, müssen die erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und übernommenen Schulden zum Erwerbszeitpunkt den Definitionen von Vermögenswerten und Schulden entsprechen, die im Financial Statements Framework festgelegt sind. Beispielsweise sind Kosten, die ein Erwerber erwartet, aber nicht in der Zukunft anfallen muss, um seinen Plan, den Geschäftsbetrieb des erworbenen Unternehmens aufzugeben oder das Arbeitsverhältnis oder den Umzug der Mitarbeiter des erworbenen Unternehmens zu beenden, umzusetzen, zum Zeitpunkt des Erwerbs keine Verbindlichkeiten. Daher erkennt der Käufer solche Kosten nicht nach der Anschaffungsmethode an. Stattdessen erfasst der Erwerber diese Kosten in seinem Post-Merger-Abschluss gemäß anderen IFRS.

12 Um außerdem die Ansatzbedingungen gemäß der Erwerbsmethode zu erfüllen, müssen die erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und übernommenen Schulden Teil dessen sein, was der Erwerber und das erworbene Unternehmen (oder seine früheren Eigentümer) im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses austauschen, und nicht das Ergebnis separater Transaktionen . Der Erwerber muss die Leitlinien in den Absätzen 51–53 anwenden, um zu bestimmen, welche der erworbenen Vermögenswerte oder übernommenen Verbindlichkeiten Teil des Tauschs für das erworbene Unternehmen sind und welche gegebenenfalls aus separaten Transaktionen resultieren, die entsprechend ihrer Art und Weise bilanziert werden anwendbaren IFRS.

13 Die Anwendung des Ansatzprinzips und der Ansatzbedingungen durch den Erwerber kann dazu führen, dass bestimmte Vermögenswerte und Verbindlichkeiten erfasst werden, die das erworbene Unternehmen zuvor nicht als Vermögenswerte und Schulden in seinem Abschluss erfasst hat. Beispielsweise erfasst ein Erwerber erworbene identifizierbare immaterielle Vermögenswerte wie einen Markennamen, ein Patent oder Kundenbeziehungen, die das erworbene Unternehmen in seinem Jahresabschluss nicht als Vermögenswerte erfasst hat, weil es sie selbst entwickelt und die damit verbundenen Kosten als Aufwand erfasst hat.

16 In manchen Situationen sehen die IFRS eine unterschiedliche Bilanzierung vor, je nachdem, wie ein Unternehmen einen bestimmten Vermögenswert oder eine bestimmte Verbindlichkeit klassifiziert oder definiert. Beispiele für Klassifizierungen oder Bezeichnungen, die ein Käufer auf der Grundlage relevanter Bedingungen zum Zeitpunkt des Erwerbs vornehmen müsste, sind unter anderem:

(a) die Klassifizierung bestimmter finanzieller Vermögenswerte und Verbindlichkeiten als zum beizulegenden Zeitwert oder zu fortgeführten Anschaffungskosten bewertet gemäß IFRS 9 „Finanzinstrumente“;

(c) Beurteilung, ob das eingebettete Derivat gemäß IFRS 9 vom Basisvertrag getrennt werden sollte (was eine Frage der „Klassifizierung“ im Sinne dieses IFRS ist).

17 Dieser IFRS sieht zwei Ausnahmen vom Grundsatz in Paragraph 15 vor:

(a)Klassifizierung des Leasingverhältnisses entweder als Operating-Leasingverhältnis oder als Finanzierungsleasingverhältnis gemäß IAS 17 „Leasingverhältnisse“; Und

(b) Klassifizierung des Vertrags als Versicherungsvertrag gemäß IFRS 4 Versicherungsverträge.

Der Käufer muss solche Verträge auf der Grundlage der Vertragsbedingungen und anderer Faktoren klassifizieren, die zum Zeitpunkt der Vertragsannahme bestanden (oder, wenn die Vertragsbedingungen in einer Weise geändert wurden, die zu einer Änderung der Klassifizierung führen würde, zum Zeitpunkt der Änderung). könnte das Erwerbsdatum sein).

Bewertungsprinzip

18 Der Erwerber hat die erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und übernommenen Schulden zu ihrem beizulegenden Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt zu bewerten.

19 Bei jedem Unternehmenszusammenschluss muss der Erwerber zum Erwerbszeitpunkt die Bestandteile des nicht beherrschenden Anteils am erworbenen Unternehmen ermitteln, bei denen es sich um direkte Anteile handelt, und ihren Eigentümern im Falle eines solchen einen Anspruch auf einen entsprechenden Anteil am Nettovermögen des Unternehmens einräumen seine Liquidation, oder:

(a) zum beizulegenden Zeitwert oder

(b) als proportionaler Anteil bestehender Eigenkapitalinstrumente am erfassten Betrag des identifizierbaren Nettovermögens des erworbenen Unternehmens.

Alle anderen Bestandteile nicht beherrschender Anteile werden zum beizulegenden Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt bewertet, es sei denn, die IFRS schreiben eine andere Bewertungsgrundlage vor.

Angestelltenbonus

26 Der Erwerber muss eine Verbindlichkeit (oder einen Vermögenswert, falls vorhanden) im Zusammenhang mit Leistungen an Arbeitnehmer des erworbenen Unternehmens gemäß IAS 19 Leistungen an Arbeitnehmer ansetzen und bewerten.

Ausgleichsvermögen

27 Bei einem Unternehmenszusammenschluss kann der Verkäufer den Käufer vertraglich für das Ergebnis einer unvorhersehbaren geschäftlichen Tatsache oder einer Unsicherheit im Zusammenhang mit einem bestimmten Vermögenswert oder einer bestimmten Verbindlichkeit oder einem Teil davon entschädigen. Beispielsweise kann der Verkäufer den Käufer für Verluste entschädigen, die über einen bestimmten Betrag hinausgehen, und zwar für eine Verbindlichkeit, die sich aus einer bestimmten Eventualtatsache des Geschäfts ergibt. Mit anderen Worten: Der Verkäufer garantiert, dass die Verpflichtung des Käufers den angegebenen Betrag nicht überschreitet. Dadurch erhält der Käufer einen Gegenwert. Der Erwerber muss den entschädigenden Vermögenswert gleichzeitig mit dem entschädigten Gegenstand erfassen, und die Bewertung dieses Vermögenswerts erfolgt auf derselben Grundlage wie die Bewertung des entschädigten Gegenstands. In diesem Fall ist die Bildung einer Bewertungsrücklage für uneinbringliche Beträge erforderlich. Wenn sich die Entschädigung auf einen Vermögenswert oder eine Verbindlichkeit bezieht, die zum Erwerbszeitpunkt erfasst und zum beizulegenden Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt bewertet wird, muss der Erwerber daher einen zum Erwerbszeitpunkt bestehenden Ausgleichsvermögenswert erfassen, der zum beizulegenden Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt bewertet wird. Bei einem zum beizulegenden Zeitwert bewerteten Kompensationsvermögenswert werden die Auswirkungen der Unsicherheit über künftige Cashflows bei deren Vereinnahmung in die Bemessung des beizulegenden Zeitwerts einbezogen und es ist keine gesonderte Wertberichtigung erforderlich (geeignete Anwendungsleitlinien finden Sie in Paragraph B41).

28 Unter bestimmten Umständen kann sich eine Entschädigung auf einen Vermögenswert oder eine Schuld beziehen, die eine Ausnahme vom Ansatz- oder Bewertungsgrundsatz darstellt. Eine Entschädigung kann sich beispielsweise auf eine Eventualverbindlichkeit beziehen, die zum Erwerbszeitpunkt nicht erfasst wird, da ihr beizulegender Zeitwert zu diesem Zeitpunkt nicht zuverlässig ermittelt werden kann. Alternativ kann sich die Vergütung auf einen Vermögenswert oder eine Verbindlichkeit beziehen, beispielsweise auf eine Mitarbeitervergütung, die auf einer Grundlage bemessen wird, die nicht dem beizulegenden Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt entspricht. Unter solchen Umständen muss der entschädigende Vermögenswert unter Verwendung von Annahmen erfasst und bewertet werden, die mit denen zur Bewertung des entschädigten Postens verwendeten Annahmen übereinstimmen und mit der Einschätzung des Managements hinsichtlich der Einbringlichkeit des entschädigenden Vermögenswerts und etwaigen vertraglichen Beschränkungen für den Entschädigungsbetrag im Einklang stehen. Paragraph 57 enthält Leitlinien zur Folgebilanzierung eines Ausgleichsvermögenswerts.

Ausnahmen vom Bewertungsprinzip

Zurückerworbene Rechte

29 Ein Erwerber hat den Wert eines zurückerworbenen Rechts, das als immaterieller Vermögenswert erfasst wird, auf der Grundlage der Restlaufzeit des betreffenden Vertrags zu ermitteln, unabhängig davon, ob Marktteilnehmer bei der Bemessung seines beizulegenden Zeitwerts die mögliche Verlängerung des Vertrags berücksichtigen würden. Die Absätze B35 und B36 bieten entsprechende Hinweise zur Verwendung.

Transaktionen mit aktienbasierter Vergütung

30 Der Erwerber hat die Verbindlichkeit oder das Eigenkapitalinstrument im Zusammenhang mit den anteilsbasierten Vergütungstransaktionen des erworbenen Unternehmens oder der Ersetzung der anteilsbasierten Vergütungstransaktionen des erworbenen Unternehmens durch die anteilsbasierten Vergütungstransaktionen des Erwerbers gemäß der in IFRS 2 „Aktien“ dargelegten Methode zu bewerten. basierte Zahlung zum Erwerbsdatum. (Dieser Standard bezeichnet das Ergebnis dieser Methode als „Marktbewertung“ der aktienbasierten Vergütungstransaktion.)

Zur Veräußerung gehaltene Vermögenswerte

31 Ein Erwerber muss einen erworbenen langfristigen Vermögenswert (oder eine Veräußerungsgruppe), der zum Erwerbszeitpunkt gemäß IFRS 5 „Zur Veräußerung gehaltene langfristige Vermögenswerte und aufgegebene Geschäftsbereiche“ als zur Veräußerung gehalten eingestuft ist, zum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten bewerten. gemäß den Paragraphen 15-18 der angegebenen IFRS.

Ansatz und Bewertung des Geschäfts- oder Firmenwerts oder Gewinns aus einem Schnäppchenkauf

32 Der Erwerber muss zum Erwerbszeitpunkt einen Geschäfts- oder Firmenwert ansetzen, der sich als Überschuss von (a) über (b) unten bemisst:

(a) Aggregat:

(i) die übertragene Gegenleistung wird gemäß diesem IFRS bewertet, der im Allgemeinen eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt erfordert (siehe Paragraph 37);

(ii) der Betrag aller nicht beherrschenden Anteile am erworbenen Unternehmen, bewertet gemäß diesem IFRS; Und

(iii) bei einem Unternehmenszusammenschluss, der stufenweise erfolgt (siehe Paragraphen 41 und ), der zum Erwerbszeitpunkt beizulegende Zeitwert des zuvor vom Erwerber gehaltenen Eigenkapitalanteils am erworbenen Unternehmen.

(b) der Betrag zum Erwerbszeitpunkt der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte abzüglich der übernommenen Schulden, bewertet gemäß diesem IFRS 3.

33 Bei einem Unternehmenszusammenschluss, bei dem der Erwerber und das erworbene Unternehmen (oder seine früheren Eigentümer) nur nicht beherrschende Anteile austauschen, kann der beizulegende Zeitwert der nicht beherrschenden Anteile des erworbenen Unternehmens zum Erwerbszeitpunkt zuverlässiger ermittelt werden als der beizulegende Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt des nicht beherrschenden Anteils des Erwerbers. In diesem Fall muss der Erwerber die Höhe des Geschäfts- oder Firmenwerts anhand des beizulegenden Zeitwerts des nicht beherrschenden Anteils des erworbenen Unternehmens zum Erwerbszeitpunkt und nicht anhand des beizulegenden Zeitwerts des übertragenen nicht beherrschenden Anteils zum Erwerbszeitpunkt ermitteln. Um die Höhe des Geschäfts- oder Firmenwerts bei einem Unternehmenszusammenschluss zu bestimmen, bei dem keine Gegenleistung übertragen wird, muss der Erwerber den beizulegenden Zeitwert des nicht beherrschenden Anteils des Erwerbers an dem erworbenen Unternehmen zum Erwerbszeitpunkt anstelle des beizulegenden Zeitwerts der übertragenen Gegenleistung zum Erwerbszeitpunkt verwenden ( Absatz 32(a)(i)). Die Absätze B46 bis B49 bieten entsprechende Hinweise zur Verwendung.

Schnäppchenkäufe

34 Von Zeit zu Zeit tätigt ein Erwerber einen günstigen Kauf, bei dem es sich um einen Unternehmenszusammenschluss handelt, bei dem der Betrag in Paragraph 32(b) die Summe der Beträge in Paragraph 32(a) übersteigt. Bleibt der Überschuss nach Anwendung der Anforderungen in Absatz 36 bestehen, erfasst der Erwerber den daraus resultierenden Gewinn im Gewinn oder Verlust zum Erwerbszeitpunkt. Die Einkünfte müssen dem Käufer zugerechnet werden.

35 Ein Schnäppchenkauf könnte beispielsweise bei einem Unternehmenszusammenschluss erfolgen, bei dem es sich um einen Zwangsverkauf handelt, bei dem der Verkäufer unter Zwang handelt. Allerdings können Ausschlüsse von der Erfassung oder Bewertung für einen der in den Paragraphen 22–31 besprochenen spezifischen Posten auch dazu führen, dass bei einem Schnäppchenkauf Erträge erfasst werden (oder sich die Höhe der erfassten Erträge ändert).

36 Bevor der Erwerber einen Gewinn aus einem Schnäppchenkauf erfasst, muss er noch einmal prüfen, ob er alle erworbenen Vermögenswerte und alle übernommenen Verbindlichkeiten korrekt identifiziert hat, und alle zusätzlichen Vermögenswerte oder Verbindlichkeiten ansetzen, die bei dieser Überprüfung identifiziert wurden. Der Erwerber muss dann die Verfahren prüfen, mit denen er die Beträge ermittelt, die gemäß diesem IFRS zum Erwerbszeitpunkt für die folgenden Posten anzusetzen sind:

(a) identifizierbare erworbene Vermögenswerte und übernommene Schulden;

(b) ggf. nicht beherrschende Anteile am erworbenen Unternehmen;

(c) in Bezug auf einen stufenweisen Unternehmenszusammenschluss die nicht beherrschende Beteiligung, die zuvor vom Erwerber am erworbenen Unternehmen gehalten wurde; Und

(d) übertragene Gegenleistung.

Der Zweck der Überprüfung besteht darin, sicherzustellen, dass die Bewertung alle zum Erwerbszeitpunkt verfügbaren Informationen angemessen widerspiegelt.

Übertragene Gegenleistung

37 Die bei einem Unternehmenszusammenschluss übertragene Gegenleistung ist zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten, der sich aus der Summe der beizulegenden Zeitwerte der vom Erwerber übertragenen Vermögenswerte zum Erwerbszeitpunkt, der vom Erwerber gegenüber den früheren Eigentümern des erworbenen Unternehmens übernommenen Verbindlichkeiten, und die vom Erwerber ausgegebenen Eigenkapitalanteile. (Allerdings wird jeder Teil der anteilsbasierten Vergütungsprämien eines Erwerbers, der im Austausch für Prämien gewährt wird, die von Mitarbeitern des erworbenen Unternehmens gehalten werden und in der bei einem Unternehmenszusammenschluss übertragenen Gegenleistung enthalten sind, gemäß Paragraph 30 und nicht zum beizulegenden Zeitwert bewertet.) Beispiele für mögliche Formen der Gegenleistung sind Bargeld, andere Vermögenswerte, das Unternehmen oder die Tochtergesellschaft des Käufers, bedingte Gegenleistungen, Stamm- oder Vorzugskapitalinstrumente, Optionen, Optionsscheine und gegenseitige Risikobeteiligungen.

38 Die übertragene Gegenleistung kann Vermögenswerte oder Verbindlichkeiten des Erwerbers umfassen, deren Buchwerte von ihren beizulegenden Zeitwerten zum Erwerbszeitpunkt abweichen (z. B. nichtmonetäre Vermögenswerte oder das Geschäft des Erwerbers). In einem solchen Fall muss der Erwerber die übertragenen Vermögenswerte oder Schulden auf ihren beizulegenden Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt neu bewerten und den daraus resultierenden Gewinn oder Verlust, falls vorhanden, im Gewinn oder Verlust erfassen. Manchmal verbleiben die übertragenen Vermögenswerte oder Schulden jedoch nach dem Unternehmenszusammenschluss im zusammengeschlossenen Unternehmen (z. B. weil die Vermögenswerte oder Schulden auf das erworbene Unternehmen und nicht auf seine früheren Eigentümer übertragen wurden), und der Erwerber behält daher die Kontrolle über sie. In diesem Fall muss der Erwerber diesen Vermögenswert und diese Verbindlichkeit unmittelbar vor dem Erwerbszeitpunkt zu ihrem Buchwert bewerten und darf weder vor noch nach dem Unternehmenszusammenschluss Gewinne oder Verluste im Gewinn oder Verlust von Vermögenswerten oder Schulden erfassen, die er kontrolliert.

Bedingte Entschädigung

39 Die Gegenleistung, die der Erwerber im Austausch für das erworbene Unternehmen zahlt, umfasst alle Vermögenswerte oder Schulden, die sich aus der Vereinbarung über die bedingte Gegenleistung ergeben (siehe Paragraph 37). Der Erwerber muss den beizulegenden Zeitwert der bedingten Gegenleistung zum Erwerbszeitpunkt als Teil der im Austausch für das erworbene Unternehmen übertragenen Gegenleistung ansetzen.

Informationen zu Änderungen:

40 Ein Erwerber muss eine Verpflichtung zur Zahlung einer bedingten Gegenleistung, die der Definition eines Finanzinstruments entspricht, als finanzielle Verbindlichkeit oder als Eigenkapital klassifizieren, basierend auf den Definitionen eines Eigenkapitalinstruments und einer finanziellen Verbindlichkeit in Paragraph 11 von IAS 32 „Finanzinstrumente: Darstellung“. Der Käufer muss das Recht auf Rückgabe einer zuvor übertragenen Gegenleistung unter bestimmten Voraussetzungen als Vermögenswert einstufen. Paragraph 58 enthält Leitlinien zur Folgebilanzierung bedingter Gegenleistungen.

Zusätzliche Hinweise zur Anwendung der Erwerbsmethode auf bestimmte Arten von Unternehmenszusammenschlüssen

Unternehmenszusammenschluss erfolgt in Etappen

41 In manchen Fällen erlangt der Erwerber die Kontrolle über ein erworbenes Unternehmen, an dem er unmittelbar vor dem Erwerbszeitpunkt eine Kapitalbeteiligung hielt. Zum Beispiel besitzt Unternehmen A am 31. Dezember 20X1 einen nicht beherrschenden Anteil von 35 % an Unternehmen B. Zu diesem Zeitpunkt erwirbt Unternehmen A einen weiteren nicht beherrschenden Anteil von 40 % an Unternehmen B, wodurch es die Kontrolle über Unternehmen B erhält. Dieser IFRS bezieht sich auf Eine stufenweise durchgeführte Transaktion wie etwa ein Unternehmenszusammenschluss wird manchmal auch als stufenweise Akquisition bezeichnet.

Informationen zu Änderungen:

42 Bei einem stufenweisen Unternehmenszusammenschluss muss der Erwerber seinen zuvor gehaltenen Eigenkapitalanteil am erworbenen Unternehmen zum beizulegenden Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt neu bewerten und den daraus resultierenden Gewinn oder Verlust gegebenenfalls im Gewinn oder Verlust oder im sonstigen Gesamtergebnis erfassen . In früheren Berichtsperioden hat der Erwerber möglicherweise Wertänderungen seines Eigenkapitalanteils am erworbenen Unternehmen im sonstigen Ergebnis erfasst. In einem solchen Fall sollte der im sonstigen Ergebnis erfasste Betrag auf derselben Grundlage erfasst werden, die erforderlich wäre, wenn der Erwerber die zuvor von ihm gehaltene Eigenkapitalbeteiligung direkt veräußert hätte.

Unternehmenszusammenschluss ohne Übertragung der Gegenleistung

43 In manchen Fällen erlangt der Erwerber die Kontrolle über das erworbene Unternehmen, ohne eine Gegenleistung zu übertragen. Für diesen Zusammenschluss gilt die Erwerbsmethode, die zur Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses verwendet wird. Zu diesen Umständen zählen die folgenden:

(a) Das erworbene Unternehmen erwirbt so viele eigene Anteile zurück, dass der bestehende Investor (Erwerber) die Kontrolle erlangt.

(b) Das Minderheitsvetorecht, das den Erwerber zuvor daran hinderte, ein erworbenes Unternehmen zu kontrollieren, an dem der Erwerber die Mehrheit der Stimmrechte hält, ist abgelaufen.

(c) Der Käufer und das erworbene Unternehmen vereinbaren, ihre Unternehmen nur vertraglich zusammenzulegen. Der Erwerber überträgt keine Gegenleistung als Gegenleistung für die Kontrolle über das erworbene Unternehmen und hält zum oder vor dem Erwerbszeitpunkt keine Kapitalbeteiligung am erworbenen Unternehmen. Ein Beispiel für einen ausschließlich vertraglich durchgeführten Unternehmenszusammenschluss wäre der Zusammenschluss zweier Unternehmen im Rahmen einer „Siegel“-Vereinbarung oder die Gründung einer doppelt börsennotierten Kapitalgesellschaft.

44 Bei einem rein vertraglichen Zusammenschluss hat der Erwerber den Eigentümern des erworbenen Unternehmens den gemäß diesem IFRS erfassten Betrag des Nettovermögens des erworbenen Unternehmens zuzurechnen. Mit anderen Worten werden Eigenkapitalanteile am erworbenen Unternehmen, die nicht vom Erwerber gehalten werden, nach dem Zusammenschluss im Jahresabschluss des Erwerbers als nicht beherrschende Anteile ausgewiesen, auch wenn dies dazu führt, dass alle Eigenkapitalanteile des erworbenen Unternehmens den nicht beherrschenden Anteilen zugeordnet werden .

Bewertungszeitraum

45 Wenn die erstmalige Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses bis zum Ende des Berichtszeitraums, in dem der Zusammenschluss stattfindet, nicht abgeschlossen ist, muss der Erwerber in seinem Jahresabschluss vorläufige Beträge für diejenigen Posten ausweisen, für die die Bilanzierung noch nicht abgeschlossen ist. Während des Bewertungszeitraums muss der Erwerber eine rückwirkende Anpassung der zum Erwerbszeitpunkt erfassten bedingten Beträge vornehmen, um neue Informationen über zum Erwerbszeitpunkt bestehende Tatsachen und Umstände widerzuspiegeln, die, wenn sie zu diesem Zeitpunkt bekannt gewesen wären, die Bewertung der Beträge beeinflusst hätten zu diesem Zeitpunkt anerkannt. Während des Bewertungszeitraums muss der Erwerber außerdem zusätzliche Vermögenswerte oder Schulden ansetzen, wenn neue Informationen über Tatsachen und Umstände verfügbar werden, die zum Erwerbszeitpunkt vorlagen und die, wenn sie zu diesem Zeitpunkt bekannt gewesen wären, zum Ansatz dieser Vermögenswerte und Schulden zu diesem Zeitpunkt geführt hätten. Die Beurteilungsfrist endet, sobald der Käufer die von ihm gewünschte Auskunft über die zum Erwerbszeitpunkt bestehenden Sachverhalte erlangt hat oder erfährt, dass keine weiteren Informationen vorliegen. Der Beurteilungszeitraum sollte jedoch ein Jahr ab Erwerbsdatum nicht überschreiten.

46 Der Bewertungszeitraum ist der Zeitraum nach dem Erwerbszeitpunkt, in dem der Erwerber die im Zusammenhang mit dem Unternehmenszusammenschluss erfassten bedingten Beträge anpassen kann. Der Bewertungszeitraum gibt dem Erwerber einen angemessenen Zeitraum, um die Informationen zu erhalten, die er benötigt, um zum Erwerbszeitpunkt gemäß den Anforderungen dieses IFRS Folgendes zu identifizieren und zu bewerten:

(a) die erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte, übernommenen Schulden und alle nicht beherrschenden Anteile am erworbenen Unternehmen;

(b) die an das erworbene Unternehmen übertragene Gegenleistung (oder ein anderer Betrag, der zur Bewertung des Geschäfts- oder Firmenwerts verwendet wird);

(c) bei einem sukzessiven Unternehmenszusammenschluss der zuvor vom Erwerber gehaltene Eigenkapitalanteil des erworbenen Unternehmens; Und

(d) aus Goodwill oder Gewinn aus einem Schnäppchenkauf resultieren.

47 Der Erwerber muss alle relevanten Faktoren berücksichtigen, um zu bestimmen, ob nach dem Erwerbsdatum erhaltene Informationen zu einer Anpassung der erfassten Eventualbeträge führen sollten oder ob die Informationen aus Ereignissen resultieren, die nach dem Erwerbsdatum eingetreten sind. Zu den relevanten Faktoren zählen das Datum, an dem die zusätzlichen Informationen eingegangen sind, und die Frage, ob der Käufer den Grund für die Änderung der Eventualbeträge ermitteln kann. Informationen, die kurz nach dem Erwerbszeitpunkt eingeholt werden, spiegeln mit größerer Wahrscheinlichkeit die Umstände wider, die zum Erwerbszeitpunkt bestanden, als Informationen, die mehrere Monate später eingeholt werden. Beispielsweise würde der Verkauf eines Vermögenswerts an einen Dritten kurz nach dem Erwerbsdatum für einen Betrag, der erheblich von seinem zu diesem Zeitpunkt ermittelten beizulegenden Zeitwert abweicht, wahrscheinlich auf einen Fehler beim angenommenen Betrag hinweisen, es sei denn, das Ereignis, das die Änderung verursacht hat Der beizulegende Zeitwert des Vermögenswerts konnte ermittelt werden.

48 Der Erwerber erfasst eine Erhöhung (Verringerung) des vorläufigen Betrags, der in Bezug auf einen identifizierbaren Vermögenswert (eine identifizierbare Verbindlichkeit) erfasst wird, indem er den Geschäfts- oder Firmenwert verringert (erhöht). Allerdings können neue Informationen, die während des Bewertungszeitraums gewonnen werden, in manchen Fällen zu einer Anpassung des Nominalwerts von mehr als einem Vermögenswert oder einer Verbindlichkeit führen. Der Käufer könnte sich beispielsweise bereit erklären, für Verluste im Zusammenhang mit einem Unfall in einem der Werke des erworbenen Unternehmens aufzukommen, die ganz oder teilweise durch die Haftpflichtversicherung des erworbenen Unternehmens abgedeckt sind. Wenn der Erwerber während des Bewertungszeitraums neue Informationen über den beizulegenden Zeitwert einer solchen Verbindlichkeit zum Erwerbszeitpunkt erhält, wird die Anpassung des Geschäfts- oder Firmenwerts, die sich aus einer Änderung des für die Verbindlichkeit erfassten vorläufigen Betrags ergibt, (ganz oder teilweise) ausgeglichen durch a entsprechende Anpassung des Geschäfts- oder Firmenwerts, die sich aus der Änderung des vorläufigen Betrags ergibt, der in Bezug auf eine Forderung gegenüber dem Versicherer erfasst wurde.

49 Während des Bewertungszeitraums hat der Erwerber Anpassungen der Eventualbeträge so zu erfassen, als ob die Bilanzierung des Unternehmenszusammenschlusses zum Erwerbszeitpunkt abgeschlossen wäre. Dementsprechend sollte der Erwerber die im Jahresabschluss dargestellten historischen Vergleichsinformationen gegebenenfalls überarbeiten, einschließlich Änderungen an etwaigen Wertminderungen, Abschreibungen oder anderen ertragsbezogenen Posten, die zum Abschluss der ersten Bilanzierung erfasst wurden.

50 Nach dem Ende des Bewertungszeitraums muss der Erwerber die Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses nur zur Korrektur von Fehlern gemäß IAS 8 „Rechnungslegungsgrundsätze, Änderungen in rechnungslegungsbezogenen Schätzungen und Fehler“ anpassen.

Bestimmen, was Teil eines Unternehmenszusammenschlusses ist

51 Es kann eine Beziehung oder Vereinbarung zwischen dem Erwerber und dem erworbenen Unternehmen bestehen, die vor Beginn der Verhandlungen über den Unternehmenszusammenschluss besteht, oder der Erwerber und das erworbene Unternehmen können während der Verhandlungen eine Vereinbarung treffen, die eine vom Unternehmenszusammenschluss getrennte Transaktion darstellt. In beiden Situationen muss der Erwerber alle Beträge identifizieren, die nicht Teil dessen sind, was der Erwerber und das erworbene Unternehmen (oder seine früheren Eigentümer) im Rahmen des Unternehmenszusammenschlusses austauschen, d. h. Beträge, die nicht Teil des Tauschs für das erworbene Unternehmen sind. Bei der Erwerbsmethode muss der Erwerber nur die für das erworbene Unternehmen übertragene Gegenleistung sowie die im Austausch für das erworbene Unternehmen erworbenen Vermögenswerte und Schulden ansetzen. Die Bilanzierung einzelner Transaktionen muss nach den einschlägigen IFRS erfolgen.

52 Eine Transaktion, die vom Erwerber oder im Namen des Erwerbers oder in erster Linie zugunsten des Erwerbers oder des zusammengeschlossenen Unternehmens und nicht in erster Linie zugunsten des erworbenen Unternehmens (oder seiner früheren Eigentümer) vor dem Zusammenschluss abgeschlossen wird, ist wahrscheinlich eine separate Transaktion. Im Folgenden finden Sie Beispiele für bestimmte Transaktionen, die nicht der Erwerbsmethode unterliegen sollten:

(a) eine Transaktion, die zur Entstehung einer Vorzusammenschlussbeziehung zwischen dem Erwerber und dem erworbenen Unternehmen führt;

(b) eine Transaktion, bei der die Mitarbeiter oder früheren Eigentümer des erworbenen Unternehmens eine Vergütung für zukünftige Dienstleistungen erhalten; Und

(c) eine Transaktion, bei der das erworbene Unternehmen oder seine früheren Eigentümer für die Zahlung der Erwerbskosten des Käufers entschädigt werden.

53 Anschaffungskosten sind die Kosten, die dem Erwerber bei der Durchführung eines Unternehmenszusammenschlusses entstehen. Zu diesen Kosten gehören Vermittlungsgebühren; Bezahlung für Beratungs-, Rechts-, Buchhaltungs-, Bewertungs- und andere Fach- oder Beratungsdienstleistungen; allgemeine Verwaltungskosten, einschließlich der Kosten für die Aufrechterhaltung einer internen Akquisitionsabteilung; und Kosten für die Registrierung und Ausgabe von Schuld- und Beteiligungspapieren. Der Käufer hat die Anschaffungskosten bis auf eine Ausnahme in den Zeiträumen, in denen die Kosten anfallen und die Leistungen bezogen werden, als Aufwand zu erfassen. Die Kosten für die Ausgabe von Schuldtiteln oder Beteiligungspapieren sind gemäß IAS 32 und IFRS 9 zu erfassen.

Anschließende Beurteilung und Abrechnung

54 Im Allgemeinen hat der Erwerber anschließend die erworbenen Vermögenswerte, übernommenen oder eingegangenen Schulden und ausgegebenen Eigenkapitalinstrumente im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses gemäß anderen anwendbaren IFRS, je nach ihrer Art, zu bewerten und zu bilanzieren. Dieser IFRS bietet jedoch Leitlinien zur Folgebewertung und Bilanzierung der folgenden erworbenen Vermögenswerte, übernommenen Schulden und ausgegebenen Eigenkapitalinstrumente im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses:

(a) zurückerworbene Rechte;

(b) Eventualverbindlichkeiten, die zum Erwerbszeitpunkt erfasst wurden;

Zurückerworbene Rechte

55 Ein zurückerworbenes Recht, das als immaterieller Vermögenswert erfasst wird, wird über die verbleibende Vertragslaufzeit des Vertrags, unter dem das Recht gewährt wurde, abgeschrieben. Ein Käufer, der das zurückerworbene Recht anschließend an einen Dritten verkauft, muss bei der Ermittlung des Gewinns oder Verlusts aus dem Verkauf den Buchwert des immateriellen Vermögenswerts berücksichtigen.

Eventualverbindlichkeiten

Informationen zu Änderungen:

56 Nach dem erstmaligen Ansatz und bis die Verbindlichkeit beglichen, gekündigt oder abgelaufen ist, muss der Erwerber die bei einem Unternehmenszusammenschluss erfasste Eventualverbindlichkeit mit dem höheren der folgenden Werte bewerten:

(b) der ursprünglich erfasste Betrag, gegebenenfalls abzüglich der gemäß IAS 18 „Umsatzerlöse“ erfassten kumulierten Abschreibungen.

Diese Anforderung gilt nicht für Verträge, die gemäß IFRS 9 bilanziert werden.

Ausgleichsvermögen

57 Am Ende jeder folgenden Berichtsperiode muss der Erwerber den kompensierenden Vermögenswert, der zum Erwerbszeitpunkt erfasst wurde, auf derselben Grundlage wie die zu kompensierende Verbindlichkeit oder den zu kompensierenden Vermögenswert und im Einklang mit etwaigen vertraglichen Beschränkungen seiner Höhe und des kompensierenden Vermögenswerts bewerten Vermögenswert, der anschließend nicht zum beizulegenden Zeitwert bewertet wird, vorbehaltlich der Einschätzung des Managements über die Einbringlichkeit des Ausgleichsvermögenswerts. Der Käufer darf den kompensierenden Vermögenswert nur dann ausbuchen, wenn der Vermögenswert zurückgenommen oder verkauft wird oder der Käufer auf andere Weise das Eigentum daran verliert.

Bedingte Entschädigung

Informationen zu Änderungen:

58 Einige Änderungen des beizulegenden Zeitwerts einer bedingten Gegenleistung, die ein Erwerber nach dem Erwerbszeitpunkt erkennt, können aus zusätzlichen Informationen resultieren, die der Erwerber nach diesem Datum über die Fakten und Umstände erhält, die zum Erwerbszeitpunkt vorlagen. Bei solchen Änderungen handelt es sich um Anpassungen des Bewertungszeitraums gemäß den Paragraphen 45 bis 49. Änderungen aufgrund von Ereignissen nach dem Erwerbszeitpunkt, wie etwa dem Erreichen von Gewinnzielen, dem Erreichen eines bestimmten Aktienkurses oder dem Erreichen eines Meilensteins in einem Forschungs- und Entwicklungsprojekt, stellen jedoch keine Anpassungen des Bewertungszeitraums dar. Der Erwerber hat Änderungen im beizulegenden Zeitwert der bedingten Gegenleistung, die keine Anpassungen des Bewertungszeitraums sind, wie folgt zu bilanzieren:

(a) Als Eigenkapital eingestufte bedingte Gegenleistungen werden nicht neu bewertet und ihre spätere Begleichung wird weiterhin im Eigenkapital bilanziert.

Informationen zu Änderungen:

(b) Bedingte Gegenleistung, die als Vermögenswert oder Verbindlichkeit klassifiziert wird und:

(i) ein Finanzinstrument ist und in den Anwendungsbereich von IFRS 9 fällt, ist zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten und der daraus resultierende Gewinn oder Verlust ist entweder im Periodenergebnis oder im sonstigen Gesamtergebnis gemäß IFRS zu erfassen 9.

Offenlegung von Informationen

59 Ein Erwerber muss Informationen offenlegen, die es den Adressaten seines Abschlusses ermöglichen, die Art und die finanziellen Folgen des Unternehmenszusammenschlusses zu beurteilen, entweder:

(a) während des aktuellen Berichtszeitraums; oder

(b) nach dem Ende des Berichtszeitraums, aber bevor der Jahresabschluss zur Veröffentlichung freigegeben wird.

61 Ein Erwerber muss Informationen offenlegen, die es den Adressaten seines Abschlusses ermöglichen, die finanziellen Auswirkungen von Anpassungen zu beurteilen, die während der aktuellen Berichtsperiode erfasst wurden und auf Unternehmenszusammenschlüsse in der aktuellen Periode oder früheren Berichtsperioden zurückzuführen sind.

63 Wenn bestimmte in diesem und anderen IFRS geforderte Offenlegungen die in den Absätzen 59 und 59 genannten Ziele nicht erreichen, muss der Erwerber alle zusätzlichen Informationen offenlegen, die zur Erreichung dieser Ziele erforderlich sind.

Inkrafttreten und Umstellung auf das neue Rechnungslegungsverfahren

Datum des Inkrafttretens

64 Dieser IFRS ist prospektiv auf einen Unternehmenszusammenschluss anzuwenden, bei dem der Erwerbszeitpunkt am oder nach der ersten jährlichen Berichtsperiode liegt, die am oder nach dem 1. Juli 2009 beginnt. Eine vorzeitige Nutzung ist gestattet. Dieser IFRS ist jedoch nur zu Beginn einer jährlichen Berichtsperiode anzuwenden, die am oder nach dem 30. Juni 2007 beginnt. Wenn ein Unternehmen diesen IFRS vor dem 1. Juli 2009 anwendet, muss es diese Tatsache offenlegen und gleichzeitig anwenden

IFRS 22 regelt die Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen. Es ist in erster Linie für die Bilanzierung einer Unternehmensgruppe gedacht, bei der der Käufer die Muttergesellschaft und der Verkäufer die Tochtergesellschaft ist. Der Standard legt Rechnungslegungsaspekte zum Zeitpunkt des Kaufs, zum Bilanzstichtag und zum Zeitpunkt der Veräußerung fest.
Dieser Standard muss angewendet werden, um zwei Arten von Unternehmenszusammenschlüssen zu berücksichtigen, nämlich den Erwerb eines Unternehmens durch ein anderes und den eher seltenen Fall einer Interessengemeinschaft, bei dem keine der beteiligten Parteien als Erwerber identifiziert werden kann.
Unter einem Unternehmenszusammenschluss versteht man die Vereinigung unabhängiger Organisationen zu einer wirtschaftlichen Einheit infolge der Verschmelzung der Geschäftstätigkeit dieser Organisationen oder der Erlangung der Kontrolle einer Organisation über die Geschäftstätigkeit einer anderen. Ein Zusammenschluss von Unternehmen kann verschiedene Formen annehmen (Fusion, Kauf einer Beteiligung, Gründung eines neuen Unternehmens usw.). Die häufigste Form eines Unternehmenszusammenschlusses besteht darin, dass ein Unternehmen eine Beteiligung an einem anderen Unternehmen erwirbt.
Ab dem Erwerbsdatum sollte das erwerbende Unternehmen:
- die Ergebnisse der Aktivitäten des erworbenen Unternehmens in die Gewinn- und Verlustrechnung einbeziehen;
- in der Bilanz die Vermögenswerte und Schulden des erworbenen Unternehmens sowie den durch den Erwerb entstehenden Geschäfts- oder Firmenwert, einschließlich negativer Werte, erfassen.
Eine Akquisition sollte zu Anschaffungskosten bilanziert werden, die sich aus der Summe der zum Zeitpunkt der Übernahme der Kontrolle über das Nettovermögen des anderen Unternehmens gezahlten Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente zuzüglich etwaiger Kosten ergeben, die direkt der Akquisition zuzuordnen sind. Jeder Überschuss der Anschaffungskosten über den Anteil des Unternehmens am erworbenen Nettovermögen zum Zeitpunkt der Transaktion wird als Geschäfts- oder Firmenwert erfasst, der einen Vermögenswert darstellt. Bei der Erstellung eines Konzernabschlusses werden die Abschlüsse des Mutterunternehmens und der Tochterunternehmen zeilenweise ergänzt. Der Buchwert der Anteile des Mutterunternehmens an Tochterunternehmen und der Anteil des Mutterunternehmens am Eigenkapital der Tochterunternehmen werden eliminiert. Minderheitsanteile werden in der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung gesondert ausgewiesen. Intercompany-Salden und Transaktionen sowie mit diesen Transaktionen verbundene nicht realisierte Gewinne werden vollständig eliminiert.
IFRS 27. Konsolidierte Abschlüsse werden auf der Grundlage der Anwendung einer einheitlichen Rechnungslegungsrichtlinie durch die Unternehmen der Gruppe erstellt; Bei der Anwendung unterschiedlicher Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden werden Anpassungen vorgenommen oder die Tatsache, dass unterschiedliche Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden angewendet werden, wird offengelegt, wenn die Anpassungen nicht berechnet werden können. Die Betriebsergebnisse der Tochtergesellschaft werden ab dem Erwerbszeitpunkt in den Konzernabschluss einbezogen.
IAS 28. Die Investition wird zunächst zu Anschaffungskosten erfasst und anschließend um Änderungen im Anteil des Investors am Nettovermögen des Unternehmens nach dem Erwerbszeitpunkt angepasst. Die Gewinn- und Verlustrechnung spiegelt den Anteil des Anlegers am Finanzergebnis des Unternehmens wider.
Für die Bilanzierung von Beteiligungen an assoziierten Unternehmen besteht die Möglichkeit, das Anschaffungskostenverfahren anzuwenden. In diesem Fall wird die Investition zu Anschaffungskosten bilanziert. In der Gewinn- und Verlustrechnung spiegeln sich Kapitalerträge in der Höhe der bei Zahlungen erhaltenen Erträge wider.
Die wichtigsten Konsolidierungsbestimmungen nach den russischen Rechnungslegungsvorschriften ähneln im Allgemeinen den von den IFRS vorgeschlagenen Verfahren. Es gibt jedoch einige Unterschiede, die bestimmte Änderungen am Regulierungsrahmen der Bank von Russland erfordern.
Beispielsweise ist die Frage der Kontrolle von grundlegender Bedeutung bei der Bestimmung, welche Einheiten mit den Konten einer Bank konsolidiert werden sollen. Die in den russischen Rechnungslegungsvorschriften vorgeschlagene Definition von konsolidierungspflichtigen Unternehmen entspricht nicht in allen Aspekten den IFRS. Das auffälligste Beispiel ist die Tatsache, dass gemäß RAS alle Unternehmen, die sich formal im Eigentum der Hauptgesellschaft befinden, der Aufnahme in eine konsolidierte Unternehmensgruppe unterliegen.
Die IFRS erfordern die Erstellung eines Konzernabschlusses durch Unternehmen, die der Substanz, aber nicht notwendigerweise der Form nach von der Muttergesellschaft beherrscht werden. Außerdem erlaubt IFRS bei der Konsolidierung, Unternehmen auszuschließen, die zum Zwecke der Weiterveräußerung erworben wurden.
Der Grundsatz der „Materialität“ beeinflusst auch die Entscheidung, ein Unternehmen nach IFRS zu konsolidieren. RAP (insbesondere die Verordnungen der Zentralbank der Russischen Föderation über die konsolidierte Berichterstattung von Kreditorganisationen vom 30. Juli 2002 N 191-P) schlagen vor, das Kriterium von 1 % der Bilanzwährung der Mutterorganisation – Gewinn – zu verwenden Verlustrechnungen und Kapitalflussrechnungen werden nicht berücksichtigt, obwohl diese Berichte nach IFRS auch bei der Entscheidung über die Wesentlichkeit der Kennzahlen der Tochtergesellschaft im Rahmen des Bankabschlusses analysiert werden. Darüber hinaus werden nach IFRS auch andere Transaktionen berücksichtigt, beispielsweise außerbilanzielle Transaktionen (ausgegebene Garantien oder abgeschlossene Derivategeschäfte) usw.

Sie sehen sich den Artikel (Zusammenfassung) an: „ IFRS 22 Unternehmenszusammenschlüsse, IFRS 27 Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Investitionen in Tochterunternehmen„aus Disziplin“ ISFZ: Stagnation bei Kreditinstituten»

Im März dieses Jahres veröffentlichte das International Standards Board zwei neue Finanzberichterstattungsstandards: IFRS 3 „Unternehmenszusammenschlüsse“ und IFRS 5 „Zur Weiterveräußerung gehaltene langfristige Vermögenswerte und zur Einstellung von Geschäftsbereichen“. Ihre Veröffentlichung sowie die jüngste Änderung von fünfzehn bestehenden internationalen Standards stellen eine Fortsetzung des Konvergenzprozesses zwischen IFRS und US-GAAP dar, der im Jahr 2000 begann. Lassen Sie uns die grundlegenden Rechnungslegungsanforderungen der neuen Standards analysieren.

IFRS 3

Die Bestimmungen des IFRS 3 „Unternehmenszusammenschlüsse“ gelten für Unternehmensgruppen (Beteiligungen) und Unternehmen, die Fusionen oder Übernahmen planen. Der Zweck dieses Standards besteht darin, die buchhalterische Behandlung eines Unternehmens zu definieren, das die Aktivitäten anderer Unternehmen kontrolliert.

Die Anforderungen des neuen Standards IFRS 3 „Unternehmenszusammenschlüsse“ sind auf alle Akquisitionen anzuwenden, die nach dem 31. März 2004 erfolgen. Dieser Standard ersetzt den seit 1983 geltenden IFRS 22 „Unternehmenszusammenschlüsse“ sowie eine Reihe von SICs:

PKI 9 „Unternehmenszusammenschlüsse – Einstufung als Kauf oder Zusammenlegung von Interessen“;
SIC 22 Unternehmenszusammenschlüsse – Nachfolgende Anpassungen des beizulegenden Zeitwerts und ursprünglich erfasster Geschäfts- oder Firmenwert;
SIC 28 Unternehmenszusammenschlüsse – Tauschdatum und beizulegender Zeitwert von Eigenkapitalinstrumenten.

Vor nicht allzu langer Zeit haben wir uns bereits mit den Fragen der Berichterstattung und Rechnungslegung innerhalb einer Unternehmensgruppe befasst 2, daher werden wir nicht alle Bestimmungen des Standards im Detail analysieren. Lassen Sie uns auf die wichtigsten Änderungen eingehen, die sich auf die Rechnungslegungsmethode, die Bewertung identifizierbarer Vermögenswerte und Schulden, die Bilanzierung immaterieller Vermögenswerte und Eventualverbindlichkeiten, die Bewertung und Bilanzierung von Geschäfts- oder Firmenwerten sowie Rückstellungen für die teilweise oder vollständige Einstellung von Geschäftstätigkeiten auswirkten.

Abrechnungsmethode

Gemäß IFRS 22 können für die Berichterstattung bei einem Unternehmenszusammenschluss sowohl die Purchase-Methode als auch die Pooling-of-Interests-Methode verwendet werden. Erfahrungen bei der Anwendung dieses Standards haben gezeigt, dass Abschlüsse, die nach der Erwerbsmethode erstellt wurden, nicht gut mit Abschlüssen vergleichbar sind, die nach der Pooling-of-Interest-Methode erstellt wurden. Bei der Anwendung dieser Methoden im Zusammenhang mit dem gleichen Unternehmenszusammenschluss ergeben sich unterschiedliche Ergebnisse für die Bewertung des Konzernvermögens, der Gewinnrücklagen, des Firmenwerts, des zusätzlichen Kapitals und infolgedessen unterschiedliche Bilanzwährungen. Daher erfolgt die Konzernrechnungslegung nach IFRS 3 ausschließlich auf Basis der Erwerbsmethode, die gegenüber IFRS 22 keine wesentlichen Änderungen erfahren hat.

Ein weiterer Grund für den Verzicht auf die Methode der Interessenbündelung ist das Verbot ihrer Anwendung durch die nationalen Standards Australiens, der USA und Kanadas. Mit anderen Worten, seine Verwendung widersprach der beabsichtigten Konvergenz von IFRS und US-GAAP.

Die Anforderung von IFRS 3, die Erwerbsmethode anzuwenden, gilt für Unternehmen, die nach dem 31. März 2004 erworben wurden. Unternehmen, die zuvor die Methode der Interessenbündelung genutzt haben, können ihre Buchhaltungsunterlagen weiterhin auf die gleiche Weise führen.

Entsprechend Ilja Nenaschew, Analysen des Unternehmens OJSC Istok (Moskau) ist der Ausschluss der Methode der Interessenzusammenführung nicht grundsätzlich. Selbst in der ausländischen Praxis nutzten nur wenige Menschen diese Technik, ganz zu schweigen von Russland.

Persönliche Meinung
Maria Sukonkina, Leiter der Abteilung für konsolidierte Berichterstattung nach IFRS, JSC Transnefteproduct (Moskau)

Meiner Meinung nach ist der Ausschluss der Methode der Interessenzusammenführung gerechtfertigt. Obwohl eine solche Kombination von Interessen in der Realität sehr selten vorkommt, ermöglicht der Einsatz dieser Technik dem Unternehmen, die finanziellen und wirtschaftlichen Leistungsindikatoren in seiner Berichterstattung leicht zu überbewerten. Daher versuchten einige Unternehmen, den Zusammenschluss durch eine „Zusammenlegung von Interessen“ darzustellen. Nun ist die Möglichkeit einer Verfälschung der Berichterstattung ausgeschlossen.

Bewertung der erworbenen Vermögenswerte und Schulden

Der veraltete Standard IFRS 22 „Unternehmenszusammenschlüsse“ erlaubte die Verwendung zweier Methoden zur Bewertung von Vermögenswerten und Schulden – bevorzugte und alternative. Ein Wahlrecht sieht IFRS 3 nicht vor: Vermögenswerte und Schulden sind nur zum beizulegenden Zeitwert, also nach der alternativen Methode, zu bewerten. Die bevorzugte Bewertungsmethode, bei der die Vermögenswerte und Schulden des erworbenen Unternehmens als Summe ihrer Buchwerte zum Kaufzeitpunkt und eines Teils der Differenz zwischen beizulegendem Zeitwert und Buchwert bewertet wurden, wurde abgeschafft.

Der neue Standard verlangt nicht ausdrücklich, dass Unternehmen, die die bevorzugte Methode zur Neubewertung von Vermögenswerten und Schulden angewendet haben, diese neu bewerten. Dies bedeutet, dass für bereits abgeschlossene Transaktionen die Regelungen des IFRS 22 angewendet werden dürfen.

Persönliche Meinung
Maria Sukonkina

Die alternative Bewertungsmethode scheint die sinnvollste zu sein. Dies ist einerseits eine einfachere und verständlichere Methode, den Wert von Vermögenswerten abzubilden, andererseits ermöglicht es Ihnen, eine klare Berechnung des Wertes des Anteils von Minderheitsaktionären zu erhalten.

Bilanzierung von Eventualverbindlichkeiten

Eine Eventualverbindlichkeit ist eine Verpflichtung eines Unternehmens, die in der Vergangenheit entstanden ist und deren Erfüllung vom Eintritt eines vorher festgelegten Ereignisses abhängig ist, das außerhalb der Kontrolle der Unternehmensleitung liegt. Eventualverbindlichkeiten können aus anhängigen Gerichtsverfahren, aus vor dem Bilanzstichtag eingegangenen Wechseln, die nicht fällig sind, etc. entstehen.

Selbstverständlich ist es beim Erwerb eines Unternehmens mit Eventualverbindlichkeiten erforderlich, diese im Konzernabschluss korrekt abzubilden.

Vor der Einführung von IFRS 3 wurden Eventualverbindlichkeiten als Teil des Geschäfts- oder Firmenwerts des erworbenen Unternehmens bilanziert. Der neue Standard verlangt, dass Eventualverbindlichkeiten separat zum beizulegenden Zeitwert zum Kaufzeitpunkt angesetzt werden, sofern dieser Wert zuverlässig ermittelt werden kann. Als verlässliche Einschätzung können die Schlussfolgerungen unabhängiger Gutachter gelten.

Die Anwendung des neuen Standards bei Eventualverbindlichkeiten eines Unternehmens wird zu Veränderungen in der Bilanzstruktur und Liquidität führen.

Bewertung und Bilanzierung der Unternehmensreputation

Änderungen in der Bilanzierung von Geschäfts- oder Firmenwerten gehen mit einer Überarbeitung der Abschreibungsgrundsätze und der Bilanzierung negativer Geschäfts- oder Firmenwerte des Unternehmens einher.

Berücksichtigte Geschäfts- oder Firmenwerte sind gemäß IFRS 22 über ihre Nutzungsdauer abzuschreiben, jedoch nicht länger als 20 Jahre. Der neue Standard verlangt, dass der Geschäfts- oder Firmenwert mindestens einmal jährlich auf Wertminderung überprüft wird, anstatt den Geschäfts- oder Firmenwert abzuschreiben.

Persönliche Meinung
Maria Sukonkina

Aus buchhalterischer Sicht ist die Abschreibung der Anschaffungskosten des Firmenwerts viel einfacher. Aber die im neuen Standard vorgeschlagene regelmäßige Neubewertung des Geschäfts- oder Firmenwerts entspricht meiner Meinung nach eher der wirtschaftlichen Bedeutung des Ereignisses. Unter Abschreibung versteht man die Übertragung des Wertes, der sich aus der Nutzung eines Vermögenswerts ergibt, auf die Herstellungskosten. Aber wenn eine solche Nutzung im Verhältnis zu anderen Vermögenswerten leicht zu analysieren ist, dann ist sie in Bezug auf den Geschäfts- oder Firmenwert ein großes Problem.

Es ist jedoch nicht ganz klar, wie die neue Norm in der Praxis anzuwenden ist. Die Frage der Beurteilung (Neubewertung) des Werts eines Geschäfts- oder Firmenwerts war schon immer schwierig. Höchstwahrscheinlich müssen Sie eine vollständige Bewertung des Wertes der Unternehmensgruppe durchführen und von der resultierenden Zahl den Nettoinventarwert abziehen. Dieses Verfahren erscheint mir teuer und sehr arbeitsintensiv. Es ist nicht klar, ob die Kosten der Bewertung in einem angemessenen Verhältnis zum Nutzen der erhaltenen Informationen stehen.

Auch das Verfahren zur Erfassung des negativen Goodwills wurde geändert. Überstieg der Wert des Anteils am erworbenen Nettovermögen des Unternehmens den Transaktionsbetrag, wurde eine solche Differenz gemäß IFRS 22 als negativer Geschäfts- oder Firmenwert erfasst. Nach IFRS 3 ist ein negativer Firmenwert als Aufwand für die Periode abzuschreiben, in der die Transaktion durchgeführt wurde. Negativer Goodwill, der zum 31. März 2004 erfasst und nicht vollständig abgeschrieben wurde, sollte gegen den Eröffnungssaldo der Gewinnrücklagen zu diesem Zeitpunkt abgeschrieben werden.

Bilanzierung von Rücklagen für die Beendigung (Abnahme) des Betriebs

Gemäß IFRS 22 war das erwerbende Unternehmen verpflichtet, in seinem Konzernabschluss eine Rückstellung für die geplante Reduzierung oder Einstellung der Geschäftstätigkeit des erworbenen Unternehmens zu bilden. Nach dem neuen Standard IFRS 3 sind solche Rückstellungen nur dann zu berücksichtigen, wenn sie im erworbenen Unternehmen zum Zeitpunkt des Erwerbs bereits gebildet wurden.

Für Unternehmen, die vor dem 31. März 2004 Rücklagen für die Einstellung der Geschäftstätigkeit gebildet haben, bestehen keine besonderen Anforderungen. Dies bedeutet, dass zuvor gebildete Rücklagen nicht abgeschrieben werden und ihre Buchhaltung auf die gleiche Weise geführt wird.

IFRS 5

Der Standard „Langlebige Vermögenswerte, die zum Weiterverkauf gehalten werden und zur Einstellung des Geschäftsbetriebs bestimmt sind“ tritt am 1. Januar 2005 in Kraft und soll erstmals auf den Jahresabschluss 2005 angewendet werden. IFRS 5 ersetzt IFRS 35, Discontinuing Operations, der am 1. Januar 1999 in Kraft trat. Der neue Standard basierte auf dem amerikanischen FASB 144 „Accounting for the Impairment or Disposal of Long-Lived Assets“.

IFRS 5 befasst sich mit zwei Hauptbereichen der Rechnungslegung:

nicht fortgeführte Aktivitäten;
Bewertung und Abbildung langfristiger Vermögenswerte, die zum Weiterverkauf gehalten werden.

Einstellung des Geschäftsbetriebs

IFRS 5 definiert aufgegebene Transaktionen anders als IFRS 35, wonach eine Transaktion zu dem Zeitpunkt als aufgegeben behandelt wird, an dem das frühere von zwei Ereignissen eintritt:

Unterzeichnung einer Vereinbarung über den Verkauf von Vermögenswerten im Zusammenhang mit aufgegebenen Geschäftsbereichen;
Genehmigung und Ankündigung eines formellen Plans zur Einstellung einer seiner Aktivitäten durch den Vorstand des Unternehmens.

Laut Maria Sukonkina war eine solche Genehmigung in der russischen Praxis in der Regel eine Entscheidung des Vorstands, die sich im Sitzungsprotokoll widerspiegelte.

Nach IFRS 5 wird eine Transaktion ab dem Zeitpunkt ihrer Veräußerung als aufgegeben eingestuft oder als Vermögenswert zur Weiterveräußerung ausgewiesen. Eine Einstufung als Vermögenswerte zur Weiterveräußerung ist möglich, wenn der Vorgang:

stellt einen separaten Tätigkeitsbereich dar;
ist Teil eines einzigen Plans zur Entsorgung eines solchen Gebiets;
durchgeführt von einer Tochtergesellschaft, die speziell zum Weiterverkauf erworben wurde.

Wie der alte Standard schreibt auch IFRS 5 vor, dass das Ergebnis aus aufgegebenen Geschäftsbereichen auf „Nettobasis“ (abzüglich Ertragsteuern) getrennt von den übrigen Aktivitäten des Unternehmens dargestellt werden muss.

Langfristige Vermögenswerte, die zum späteren Weiterverkauf gehalten werden

Zusätzlich zu den Grundsätzen der Bilanzierung aufgegebener Geschäftsbereiche enthält der Standard Ansätze zur Abbildung langfristiger Vermögenswerte eines Unternehmens, die zur Weiterveräußerung gehalten werden, die in früheren Standards nicht enthalten waren. Ein Vermögenswert gilt als zum Weiterverkauf gehalten, wenn seine Kosten voraussichtlich durch Verkauf und nicht durch Abschreibung gedeckt werden. Der Zeitraum, in dem der Vermögenswert veräußert werden soll, beträgt in der Regel nicht mehr als ein Jahr. Zum Verkauf vorgesehene Vermögenswerte werden in der Buchhaltung gesondert ausgewiesen und in der Berichterstattung des Unternehmens als separate Zeile ausgewiesen.

Nach dem neuen Standard müssen langlebige Vermögenswerte, die für einen künftigen Verkauf gehalten werden, zum niedrigeren Wert aus Buchwert und beizulegendem Zeitwert abzüglich der Kosten für den Verkauf des Vermögenswerts ausgewiesen werden. Wird ein Vermögenswert jedoch im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses erworben, muss dieser zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der Veräußerungskosten bewertet werden.

Auf solche Vermögenswerte wird keine Abschreibung vorgenommen. Wenn eine Transaktion zum Verkauf eines Vermögenswerts nicht innerhalb eines Jahres abgeschlossen werden kann, wird am Ende der Berichtsperiode der beizulegende Zeitwert des Vermögenswerts neu bewertet. Erträge bzw. Aufwendungen aus der Neubewertung werden im Finanzergebnis der aktuellen Periode berücksichtigt.

Wenn sich die Pläne des Unternehmens hinsichtlich des Weiterverkaufs des Vermögenswerts geändert haben und das Unternehmen erwartet, ihn weiterhin in seiner Produktions- und Wirtschaftstätigkeit zu verwenden, muss der Vermögenswert von den langfristigen Vermögenswerten, die für den weiteren Weiterverkauf gehalten werden, in die entsprechende Gruppe von Vermögenswerten umklassifiziert werden ( Anlagevermögen usw.). In diesem Fall muss der Vermögenswert mit dem niedrigeren von zwei Werten bilanziert werden:

der Buchwert des Vermögenswerts zum Zeitpunkt seiner Erfassung als zum Weiterverkauf gehalten, abzüglich etwaiger kumulierter Abschreibungen;
Wiederbeschaffungskosten zum Zeitpunkt der Entscheidung, den Vermögenswert nicht weiterzuverkaufen.

Persönliche Meinung
Maria Sukonkina

Das einzige Problem, das meiner Meinung nach im Zusammenhang mit der Anwendung der Bestimmungen des Abschnitts „Zur Weiterveräußerung bestimmte Vermögenswerte“ auftreten kann, ist die Erfassung von zur Weiterveräußerung bestimmten Vermögenswerten.

Unternehmen könnten versucht sein, mehr Vermögenswerte zum Weiterverkauf anzusetzen und keine Abschreibungen darauf vorzunehmen, wodurch die Gewinne in der Gewinn- und Verlustrechnung überbewertet werden. Dadurch wird das Unternehmen in den Augen der Anleger profitabler erscheinen. Und in einer großen Unternehmensgruppe muss jede Tochtergesellschaft herausfinden, welche Vermögenswerte sie verkaufen möchte.

Ilja Nenaschew

Die Frage der Anerkennung von Vermögenswerten zum Weiterverkauf lässt sich meiner Meinung nach ganz einfach lösen. Das Hauptkriterium für die Einstufung als solche Vermögenswerte besteht darin, dass die Vermögenswerte nicht am Produktionsprozess beteiligt sind.

Übergang zu neuen Rechnungslegungsstandards

Der Großteil der Bestimmungen der neuen Rechnungslegungsstandards erfordert keine retrospektive Rechnungslegung, was die Neubuchung aller Transaktionen im Zusammenhang mit diesen Standards impliziert. Die allgemeine Regel, die für alle neu verabschiedeten Standards gilt, geht davon aus, dass die Bestimmungen des neuen Standards standardmäßig nur für Transaktionen gelten, die nach seinem Inkrafttreten durchgeführt werden, es sei denn, der neue Standard enthält keine Sonderklausel.

„Nicht alle Normänderungen sind gerechtfertigt“

Interview mit dem Leiter der Abteilung für IFRS-Methodik der OJSC Sual-Holding (Moskau) Maxim Makarewitsch

- Welche Änderungen in IFRS 3 halten Sie für die bedeutendsten?

Zu den wesentlichen Änderungen gehört meiner Meinung nach der Ausschluss einer der Rechnungslegungsmethoden – der Methode der Interessenbündelung. Die Abkehr von dieser Methode war zu erwarten, da sie im Laufe der Jahre heftig kritisiert wurde. Die Kritik bezog sich auf die Tatsache, dass bei der Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen nach der Interessenbündelungsmethode kein Geschäfts- oder Firmenwert entsteht, was bedeutet, dass das Unternehmen nicht über einen Vermögenswert verfügt, dessen Wertminderung den Gewinn des Unternehmens in der Zukunft schmälern würde. In der Praxis kommt es vor, dass ein Kauf als Unternehmenszusammenschluss ausgegeben wird, wodurch sich herausstellt, dass der Gewinn mehrerer Folgeperioden überbewertet wird. Unter diesem Gesichtspunkt erscheinen die vorgenommenen Änderungen durchaus gerechtfertigt, da sie die Möglichkeiten zur Manipulation der Berichterstattung, dem sogenannten Window Dressing, verringern. Gleichzeitig ist jedoch nicht klar, was zu tun ist, wenn Unternehmen tatsächlich paritätisch fusionieren und es aufgrund der Transaktion nicht möglich ist, eine marktbeherrschende Partei (Käufer) zu etablieren. Es stellt sich heraus, dass der Standard eine Verfälschung des Wesens der Transaktion zwingend vorschreibt. Es wird notwendig sein, einen Käufer zu identifizieren, der als solcher nicht existiert. Meiner Meinung nach hat es sich nicht gelohnt, derart radikale Maßnahmen zu ergreifen, aber die herkömmliche Prüfungskontrolle bei der Anwendung der Methode der Interessenbündelung hätte ausgereicht.

Wie würde sich die Abschaffung der bevorzugten Methode zur Aufteilung des Kaufpreises zwischen den Anteilen des Erwerbers und den Minderheitsanteilen auf die Berichterstattung der Unternehmen auswirken?

Das ist zwar eine spürbare Neuerung, hat aber meiner Meinung nach kaum Auswirkungen auf den Arbeitsaufwand bei der Erstellung von Konzernabschlüssen der Unternehmen. Viele Unternehmen verwenden immer noch eine alternative Methode, die meiner Meinung nach wirtschaftlich sinnvoller, etwas einfacher für die Berechnungen und vor allem für das Verständnis der Benutzer im Reporting ist. Man könnte sagen, dass diese Änderung als Präzedenzfall für die Abkehr von der Hauptmethode interessanter ist. Alternativmethoden sind grundsätzlich ausgeschlossen.

Wesentlich bedeutsamer erscheint mir eine Änderung der Vorgehensweise bei der Erfassung und Berücksichtigung von Eventualverbindlichkeiten des erworbenen Unternehmens im Konzernabschluss. Es ergibt sich ein interessanter Widerspruch: Hat das erworbene Unternehmen Eventualverbindlichkeiten, so werden diese im Einzelabschluss nicht ausgewiesen, sondern gemäß IFRS 37 lediglich im Anhang offengelegt, im Konzernabschluss hingegen müssen die Eventualverbindlichkeiten des erworbenen Unternehmens angegeben werden in der Bilanz erfasst. Es stellt sich heraus, dass sich dieselbe Verbindlichkeit in den Einzelabschlüssen des erworbenen Unternehmens und im Konzernabschluss unterschiedlich widerspiegelt. Eine solche Anforderung gibt es im bestehenden Standard IFRS 22 nicht. Dies bedeutet faktisch, dass die Höhe dieser Verbindlichkeiten bei der Berechnung des Geschäfts- oder Firmenwerts berücksichtigt wird. Das neue Verfahren führt zu einer Wertsteigerung des Geschäfts- oder Firmenwerts infolge einer Verringerung des Nettovermögens des erworbenen Unternehmens zum Zeitpunkt des Erwerbs (infolge der Erfassung zusätzlicher Verbindlichkeiten). Ich teile nicht die Ansicht, dass der Begriff „Goodwill“ eine tiefe wirtschaftliche Bedeutung hat. In theoretischen „Buch“-Situationen kann ein Vermögenswert wie ein Geschäfts- oder Firmenwert einen bestimmten wirtschaftlichen Inhalt haben, in der modernen Praxis ist der Geschäfts- oder Firmenwert jedoch eher ein rein technischer Bilanzposten. Ich glaube nicht, dass die Aufblähung eines Fachartikels zu einer Steigerung des Informationsgehalts der Berichterstattung führt.

Wie kompliziert wird Ihrer Meinung nach die Bilanzierung des Firmenwerts eines Unternehmens durch die Einführung einer Verpflichtung zur jährlichen Neubewertung werden?

Der bisherige Ansatz war sowohl aus praktischer als auch methodischer Sicht äußerst einfach: Der Firmenwert wurde über einen Zeitraum von maximal 20 Jahren abgeschrieben. Der einzige subjektive Faktor war die Nutzungsdauer des Goodwills. Und nach dem neuen Standard wird die Neubewertung des Geschäfts- oder Firmenwerts von einer Vielzahl subjektiver Faktoren beeinflusst. Grundsätzlich besteht auch heute noch eine Wertminderung des Geschäfts- oder Firmenwerts nach IFRS 36. Wird das Konzept der zahlungsmittelgenerierenden Einheit auf ein Unternehmen angewendet, ist es vor allem der Geschäfts- oder Firmenwert, der den Wertminderungsaufwand mindert. Daher erscheint diese Neuerung durchaus logisch und stellt tatsächlich dieselben Anforderungen an den Geschäfts- oder Firmenwert, die auch für die meisten anderen Vermögenswerte gelten. Höchstwahrscheinlich wird die Neubewertung von der Abteilung durchgeführt, die die Berichterstattung des Unternehmens erstellt, ohne dass zertifizierte Gutachter hinzugezogen werden. Eine der Methoden zur Bewertung (Neubewertung) von Geschäfts- oder Firmenwerten in der Praxis besteht darin, die Differenz zwischen dem Wert des Unternehmens mithilfe der Discounted-Cashflow-Methode und dem Wert des Nettovermögens zu ermitteln.

Es ist zu beachten, dass bei der Neubewertung des Geschäfts- oder Firmenwerts die Bedeutung der Wertminderung berücksichtigt werden muss, sofern diese festgestellt wird. Lassen Sie mich erklären, was ich meine. Die Discounted-Cashflow-Methode ist recht subjektiv und führt zu einigen Fehlern, da es unmöglich ist, alle zukünftigen Einnahmen und Ausgaben des Unternehmens sowie den Abzinsungssatz absolut genau zu bestimmen. Und wenn der Buchwert des Goodwills beispielsweise 100.000 Rubel beträgt und nach den Ergebnissen der Bewertung 98.000 Rubel, dann werden 2.000 Rubel natürlich nicht als Wertminderung des Vermögenswerts berücksichtigt , da dieser Betrag nicht signifikant genug ist und innerhalb des zulässigen Fehlers liegt. Sie müssen sich darüber im Klaren sein, dass alle IFRS-Anforderungen nur für wesentliche Posten gelten.

Eine viel grundlegendere Änderung in der Bilanzierung von Geschäfts- oder Firmenwerten ist die Anforderung, negative Unternehmensreputationen als Einnahmen für den Berichtszeitraum abzuschreiben. Dies vereinfacht den Abrechnungsvorgang erheblich und kann insbesondere in Russland interessante Konsequenzen haben. Für westliche Unternehmen ist das Entstehen eines negativen Goodwills eher die Ausnahme als die Regel. In Russland hingegen entsteht es häufig durch den Kauf von Unternehmen. Eine einmalige Abschreibung des negativen Goodwills kann zu einer deutlichen Steigerung des ausgewiesenen Gewinns führen. Die Frage ist, wie gut dies der tatsächlichen Situation des Unternehmens entspricht.

- Welche Bestimmungen des IFRS 5 erscheinen Ihnen am wichtigsten?

Ich muss sagen, dass die Einführung dieses Standards von der Buchhaltungsgemeinschaft ohne Begeisterung aufgenommen wurde. Es wurde eher aus politischen Gründen als Teil der Konvergenz von IFRS und US-GAAP verabschiedet und nicht, um ernsthafte drängende Probleme zu lösen. Allein die Tatsache, dass eine enge Gruppe von Geschäftstätigkeiten herausgegriffen wurde, für die der Standard speziell entwickelt wurde, ist eine Art Abweichung von der allgemeinen Logik der IFRS. Die meisten Standards enthalten Leitlinien für bestimmte Bereiche der Rechnungslegung, jedoch nicht für bestimmte Transaktionen oder Vermögenswerte. Solche Fragen werden normalerweise im Rahmen allgemeinerer Standards wie IFRS 16 Sachanlagen behandelt. Um dieses Problem zu lösen, reichten meiner Meinung nach die bestehenden Standards völlig aus. Wenn Ihnen etwas nicht gepasst hat, können Sie es einfach entsprechend ergänzen.

- Für welche Unternehmen ist die Einführung des neuen Standards am relevantesten?

Meiner Meinung nach wird dieser Standard in produzierenden Unternehmen relativ selten zum Einsatz kommen. Situationen, in denen einzelne langfristige Vermögenswerte (hauptsächlich Anlagevermögen) veräußert werden, sind keine Seltenheit, der Wert dieser Vermögenswerte in der Berichterstattung der gesamten Gruppe ist jedoch in der Regel unbedeutend. Ich möchte noch einmal betonen, dass die IFRS-Anforderungen nur für wesentliche Posten gelten. Daher wird die Anwendung der Bestimmungen des Standards eher für Unternehmen relevant sein, die eine umfassende Umstrukturierung ihres Geschäfts durchführen, als auch für diejenigen, die ihr Geschäft verkaufen.

Ich möchte einen interessanten Punkt im Zusammenhang mit Vermögenswerten zum Weiterverkauf anmerken. Nach IFRS 5 ist für Vermögenswerte, die zur Wiederveräußerung bestimmt sind, keine Abschreibung erforderlich, und nach dem neuen IAS 16 „Anlagevermögen“, der 2005 in Kraft tritt, müssen Abschreibungen für alle Anlagegüter des Unternehmens berechnet werden, auch für diejenigen, die das Anlagevermögen wieder veräußern sind nicht zum Verkauf bestimmt und werden nicht verwendet. Es besteht ein Widerspruch zwischen den Standards. Mit anderen Worten wird davon ausgegangen, dass Veräußerungsvermögenswerte aus dem Anwendungsbereich von IAS 16 herausgenommen und in den Anwendungsbereich von IFRS 5 überführt werden. Dies ergibt sich jedoch nicht direkt aus IAS 16, da letzterer wahrscheinlich ohne Berücksichtigung der Anforderungen geändert wurde Ich hoffe, dass diese Probleme im Laufe der Zeit gelöst werden, wenn neue Standards in Kraft treten.

Vielen Dank für Ihre Hilfe bei der Organisation des Interviews mit AKG „CBA“ (Moskau)

_______________________________________________
1 Erinnern wir uns daran, dass IFRS (International Financial Standards) die anerkannte Bezeichnung internationaler Fist, die seit April 2001 vom International Financial Reporting Standards Board genehmigt wurden. Vor diesem Datum herausgegebene Standards wurden als IAS (International Accounting Standards) bezeichnet. In der russischen Übersetzung werden beide Standards als International Financial Reporting Standards (IFRS) bezeichnet. Um Verwirrung zu vermeiden, verwenden wir daher im Zusammenhang mit IFRS die Bezeichnung „IFRS“.
2 Siehe den Artikel „Erstellung des Konzernabschlusses nach IFRS“, „Financial Director“, 2004, Nr. 1. – Notiz Herausgeber.

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Einführung

1. Der Zweck der Entwicklung von IFRS 22

Abschluss

Einführung

Im Konzernabschluss sind die Zahlen der Minderheitsanteile von vorrangiger Bedeutung. Dabei handelt es sich um den Teil des Nettovermögens und des Finanzergebnisses einer Tochtergesellschaft, der auf Anteile entfällt, die die Muttergesellschaft weder direkt noch indirekt besitzt. In der Konzernbilanz werden Minderheitsanteile am Reinvermögen der Tochterunternehmen getrennt von den Verbindlichkeiten und dem Eigenkapital des Mutterunternehmens ausgewiesen. In diesem Fall setzt sich der Minderheitsanteil am Nettovermögen aus dem Betrag zum Zeitpunkt des erstmaligen Zusammenschlusses und dem Minderheitsanteil an Veränderungen im Kapital der Gesellschaft zusammen, die seit dem Zeitpunkt des Zusammenschlusses stattgefunden haben. Berechnung des Minderheitsanteils am Nettovermögen zum Zeitpunkt des Zusammenschlusses; Methoden von Unternehmenszusammenschlüssen werden in IFRS 22 erläutert.

1. Der Zweck der Entwicklung von IFRS 22

Der Standard legt die grundlegenden Anforderungen für die Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen und die Offenlegung von Informationen darüber im Jahresabschluss fest.

Im Gegensatz zu den russischen Rechnungslegungsvorschriften (PBU), die vom russischen Finanzministerium genehmigt wurden, legen die IFRS niemals Beschränkungen für ihre Anwendung durch Wirtschaftssektoren oder Unternehmensarten fest. Alle PBUs, bis auf eine (PBU 2/94 „Bilanzierung von Vereinbarungen (Verträgen) für den Kapitalbau“), gelten nicht für Kreditinstitute. Im Gegensatz dazu sollten alle IFRS, einschließlich IFRS 22, auch auf Kreditinstitute angewendet werden. Daher gibt IFRS 22, wie auch andere IFRS, nicht an, für welche Unternehmen er in den Abschlüssen verwendet werden soll.

IFRS 22 definiert beide Fälle von Zusammenschlüssen als den Kauf eines Unternehmens durch ein anderes und den seltenen Fall eines Interessenzusammenschlusses, bei dem der Käufer nicht identifiziert werden kann. Bei der Kaufbuchhaltung handelt es sich um die Ermittlung der Anschaffungskosten und deren Zuordnung zu den Vermögenswerten und Schulden des erworbenen Unternehmens sowie um die Bilanzierung positiver oder negativer Geschäfts- oder Firmenwerte. Darüber hinaus befasst sich IFRS 22 mit weiteren Rechnungslegungsfragen:

Bestimmung der Höhe der Minderheitsbeteiligung;

Bilanzierung von Akquisitionen, die über einen bestimmten Zeitraum erfolgt sind;

Nachträgliche Änderung des ursprünglichen Kaufpreises oder der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden;

Erforderliche Offenlegungen.

In IFRS 22 werden Möglichkeiten zur Strukturierung von Unternehmen erörtert, die von rechtlichen, steuerlichen und anderen Gründen bestimmt werden. Aus diesen Gründen können Unternehfolgende Formen annehmen:

Erwerb von Eigenkapital durch ein Unternehmen oder Erwerb von Nettovermögen durch ein anderes Unternehmen;

Ausgabe von Aktien oder Transfer von Geldern;

Gründung eines neuen Unternehmens, das die Kontrolle über die fusionierenden Unternehmen ausübt.

In all diesen Fällen wird dieser Standard im eigenen Abschluss und entsprechend im Konzernabschluss angewendet.

IFRS 22 befasst sich nicht mit Transaktionen zwischen Unternehmen unter gemeinsamer Kontrolle und Beteiligungen an Joint Ventures.

2. Grundlegende Begriffe und Definitionen von IFRS 22

IFRS 22 verwendet die folgenden Begriffe, um Unternehmenszusammenschlüsse angemessen zu definieren und sie im Abschluss widerzuspiegeln.

Ein Unternehmenszusammenschluss ist der Zusammenschluss separater Unternehmen zu einer gemeinsamen Wirtschaftsorganisation infolge der Fusion eines Unternehmens mit einem anderen oder der Übernahme der Kontrolle über das Nettovermögen und die Geschäftstätigkeit eines anderen Unternehmens.

Eine Akquisition ist ein Unternehmenszusammenschluss, bei dem ein Unternehmen, der Käufer, im Gegenzug für die Übertragung von Vermögenswerten, die Übernahme von Verbindlichkeiten oder die Ausgabe von Anteilen die Kontrolle über das Nettovermögen und die Geschäftstätigkeit eines anderen Unternehmens, des Verkäufers, erlangt.

Eine Interessenbündelung ist ein Unternehmenszusammenschluss, bei dem die Anteilseigner der sich zusammenschließenden Unternehmen eine gemeinsame Kontrolle über ihre kombinierten Nettovermögenswerte und Geschäftstätigkeiten ausüben, um eine fortlaufende gegenseitige Aufteilung der Risiken und Chancen des zusammengeschlossenen Unternehmens zu erreichen, sodass keine der Parteien als diese identifiziert werden kann Käufer.

Kontrolle ist die Fähigkeit, die Finanz- und Geschäftspolitik eines Unternehmens zu steuern, um aus seinen Aktivitäten Nutzen zu ziehen.

Eine Muttergesellschaft ist ein Unternehmen, das eine oder mehrere Tochtergesellschaften hat.

Eine Tochtergesellschaft ist ein Unternehmen, das von einem anderen Unternehmen (der sogenannten Muttergesellschaft) kontrolliert wird.

Minderheitsanteile sind der Teil des Nettobetriebsergebnisses und des Nettovermögens einer Tochtergesellschaft, der Anteilen zuzurechnen ist, die die Muttergesellschaft weder direkt noch indirekt über Tochtergesellschaften besitzt.

Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, für den ein Vermögenswert oder eine Verbindlichkeit zwischen sachverständigen und vertragswilligen Parteien im Rahmen einer marktüblichen Transaktion getauscht werden könnte.

Monetäre Vermögenswerte sind gehaltene Gelder und Vermögenswerte, die in festen oder bestimmbaren Geldbeträgen entgegenzunehmen sind.

Das Kaufdatum ist das Datum, an dem die Kontrolle über das Nettovermögen und den Betrieb des erworbenen Unternehmens effektiv auf den neuen Eigentümer übergeht.

3. Art des Unternehmenszusammenschlusses

Vereinsbuchhaltung

Bei der Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses unterscheidet sich ein Kauf inhaltlich von einer Kombination von Beteiligungen, sodass die Art der Transaktion im Jahresabschluss berücksichtigt werden muss. Jede Vereinsform hat ihr eigenes Abrechnungsmodell. Die häufigsten Vorkommnisse sind: Kauf, Rückkauf, Interessenzusammenführung.

Kaufen. Die Kauftransaktion wird durch folgende Merkmale definiert:

Die Fähigkeit, den Käufer zu identifizieren;

Besitz von mehr als der Hälfte der stimmberechtigten Aktien.

Durch die Fusion erwirbt das Unternehmen das Recht: über mehr als die Hälfte der Anteile zu verfügen, die Finanz- und Geschäftspolitik eines anderen Unternehmens auf der Grundlage der Satzung oder Vereinbarung zu bestimmen, die Mehrheit der Anteile zu ernennen und abzuberufen Mitglieder des Vorstands, die bei einer Vorstandssitzung die Mehrheit der Stimmen vertreten.

Wenn es schwierig ist, einen Käufer zu identifizieren, weisen folgende Indikatoren auf seine Anwesenheit hin:

Der beizulegende Zeitwert eines Unternehmens ist deutlich höher als der des anderen. In solchen Fällen handelt es sich beim Käufer um ein Großunternehmen;

Der Unternehmenszusammenschluss erfolgt durch den Tausch von Stammaktien mit Stimmrechten gegen Bargeld. In solchen Fällen ist der Käufer das Unternehmen, das das Geld gibt;

Der Zusammenschluss von Unternehmen führt dazu, dass die Geschäftsführung eines Unternehmens die Möglichkeit hat, bei der Auswahl des Personals zur Führung des durch den Zusammenschluss entstehenden Unternehmens zu dominieren. In solchen Fällen ist der Käufer das marktbeherrschende Unternehmen.

Rückkauf. Bei einem Rückkaufgeschäft erwirbt ein Unternehmen die Aktien eines anderen Unternehmens, gibt jedoch im Rahmen des Tauschgeschäfts als Gegenleistung eine solche Anzahl seiner stimmberechtigten Aktien aus, dass die Kontrolle über das Unternehmen auf die Eigentümer des Unternehmens übergeht, dessen Aktien gekauft wurden. Das Unternehmen, das die Aktien ausgibt, gilt als von einem anderen Unternehmen übernommen, wobei letzteres als Käufer gilt.

Interessen vereinen. Eine Interessenbündelung liegt vor, wenn die Anteilseigner des zusammengeschlossenen Unternehmens die gemeinsame Kontrolle über ihr gesamtes oder im Wesentlichen gesamtes Nettovermögen und die Geschäftstätigkeit des Unternehmens ausüben und über einen längeren Zeitraum die Risiken und Chancen des Zusammenschlusses teilen, ohne dass eine der Parteien als Käufer anerkannt wird .

Um eine gegenseitige Aufteilung der Risiken und Vorteile des fusionierten Unternehmens zu erreichen, müssen folgende Maßnahmen ergriffen werden:

Eine wesentliche Mehrheit der stimmberechtigten Stammaktien der fusionierenden Unternehmen wird getauscht oder in einen gemeinsamen Fonds verschmolzen;

Der beizulegende Zeitwert eines Unternehmens unterscheidet sich nicht wesentlich vom beizulegenden Zeitwert eines anderen Unternehmens.

Die Aktionäre jedes Unternehmens behalten nach dem Zusammenschluss im Wesentlichen die gleichen Stimmrechte und den gleichen Grad an Eigentum an dem zusammengeschlossenen Unternehmen wie zuvor.

Sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt, erhöht sich die Wahrscheinlichkeit, den Käufer zu identifizieren.

Abschluss

Internationale Standards haben beratenden Charakter und Länder können unabhängig über ihre Verwendung entscheiden. Da es sich bei den IFRS jedoch tatsächlich um eine allgemeine Rechnungslegungspraxis für die am weitesten entwickelten Rechnungslegungssysteme der Welt (amerikanische und europäische) handelt, liegt es auf der Hand, dass ihre blinde Übernahme oft negative Auswirkungen auf die nationale Rechnungslegungspraxis haben kann. Daher sollte die grundlegende Grundlage für den Übergang zu internationalen Standards zunächst die Anerkennung der allgemeinen Grundsätze für die Erstellung und Erstellung von Abschlüssen sein. Die Grundsätze für die Erstellung und Erstellung von Abschlüssen sind in einem gesonderten Dokument formuliert. Dieses Dokument ist kein Standard und enthält keine verbindlichen Anforderungen oder Empfehlungen. Sollten Bestimmungen der Standards im Widerspruch zu den Grundsätzen stehen, gelten die Bestimmungen des Standards.

Gemäß den Grundsätzen besteht der Zweck von Jahresabschlüssen darin, Informationen über die Finanzlage, die Betriebsergebnisse und Veränderungen in der Finanzlage eines Unternehmens bereitzustellen. Diese Informationen werden von einer Vielzahl von Nutzern bei wirtschaftlichen Entscheidungen benötigt. Zu den Nutzern von Finanzberichten zählen Investoren, Mitarbeiter, Kreditgeber, Lieferanten und andere Handelsgläubiger, Kunden, Regierungen und deren Behörden sowie die Öffentlichkeit.

Derzeit sind 34 Normen in Kraft. Jeder Standard umfasst die folgenden Elemente: Buchhaltungsobjekt; Anerkennung des Buchhaltungsgegenstandes; Beurteilung des Buchhaltungsgegenstandes; sich im Jahresabschluss widerspiegeln. Interpretationen werden im Kontext bestehender IFRS und der Grundsätze ihrer Anwendung entwickelt. Sie klären bestimmte Bestimmungen der Standards und regeln Rechnungslegungsfragen, sofern keine entsprechenden Standards bestehen. Derzeit gibt es 30 Interpretationen.

Liste der verwendeten Literatur

1. Paliy V.F. Internationale Standards der Rechnungslegung und Finanzberichterstattung: Lehrbuch. – 3. Aufl., rev. und zusätzlich -- M.: INFRA-M, 2007

2. Malkova T.N. Theorie und Praxis der internationalen Rechnungslegung. - St. Petersburg: Verlag „Business Press“, 2003

3. Internationale Finanzberichterstattungsstandards. - M.: Askeri-ASSA, 1999.

5. Rechnungslegungsreformprogramm gemäß den International Financial Reporting Standards. Genehmigt durch Dekret der Regierung der Russischen Föderation vom 6. März 1998 Nr. 283.

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Unternehmenszusammenschlüsse nach IFRS 22. Neue IFRS: Anwendungsmerkmale. Nuancen der Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen

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IFRS 3

Übergang zu neuen Rechnungslegungsstandards

„Nicht alle Normänderungen sind gerechtfertigt“

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